【关注】房企开发产品成本核算的税会差异辨析

会计规定，关于印发<企业产品成本核算制度（试行）>的通知（财会[2013]17号）第三条规定：产品成本是指企业在生产产品过程中所发生的材料费用、职工薪酬等，以及不能直接计入而按一定标准分配计入的各种间接费用。它是普遍意义上的产品成本概念，对房地产企业来说，其开发产品成本是指房地产企业在开发产品过程中发生的应计入开发产品的各项费用支出。

税务规定，关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发[2009]31号）第二十五条规定：开发产品计税成本是指企业在开发、建造开发产品（包括固定资产）过程中发生的按照税收规定进行核算与计量的应归入某项成本对象的各项费用。

分析：税收政策规定的计税成本中，要求发生的各项费用必须按照税收规定进行核算与计量。因此，会计上房地产企业进行成本核算时要尽量按照税收规定的要求进行，以避免税会差异调整。

国税发[2009]31号第三十二条：除以下几项预提（应付）费用外，计税成本均应为实际发生的成本。

（一）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10％。

（二）公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。

（三）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。

在进行会计核算时，对符合上述三项规定的相关费用支出通过“预提费用”进行计量与确认，计入开发产品成本，这样会计的开发产品成本与计税成本完全一致，避免了税会调整，简化了会计核算工作量。

分析：在房地产开发经营业务的企业所得税处理上，有关计税成本的核算、确认等问题，31号文件是专门的规范性文件，对相关主体、时间等条件上有更为明确的具体规定。31号文件明确规定了房地产开发项目的计税成本，必须在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。因此，房地产开发企业应及时、足额地支付建筑工程款，并合规结转相应的收入和成本，否则将可能面临相关支出不得计入计税成本等严重后果。实务中有关房企税企争议案件，可以点击文章“房企成本结转，真的很有讲究”了解详情！

成本核算对象的确定原则

会计规定，关于印发<企业产品成本核算制度（试行）>的通知（财会[2013]17号）第十三条规定:房地产企业产品成本核算对象，一般按照开发项目、综合开发期数并兼顾产品类型等确定成本核算对象。

税务规定，国税发[2009]31号第二十六条规定了计税成本对象的6个确定原则：可否销售原则、分类归集原则、成本差异原则、功能区分原则、定价差异原则和权益区分原则。

1、可否销售原则。开发产品能够对外经营销售的，应作为独立的计税成本对象进行成本核算；不能对外经营销售的，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够对外经营销售的成本对象。

2、分类归集原则。对同一开发地点、竣工时间相近、产品结构类型没有明显差异的群体开发的项目，可作为一个成本对象进行核算。

3、功能区分原则。开发项目某组成部分相对独立，且具有不同使用功能时，可以作为独立的成本对象进行核算。

4、定价差异原则。开发产品因其产品类型或功能不同等而导致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象进行核算。

5、成本差异原则。开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其建造成本出现较大差异的，要分别作为成本对象进行核算。

6、权益区分原则。开发项目属于受托代建的或多方合作开发的，应结合上述原则分别划分成本对象进行核算。

以上6个确定原则，实务中具体如何判定选择？文章“房地产企业如何确定开发产品成本核算对象”有具体案例说明，记得点击学习！

分析：会计上的规定比较宽泛，税收政策的规定比较具体，对企业确定成本对象具有很好的指导作用。因此，应将税收政策贯穿于企业成本核算，使税法与会计核算融合衔接。

确定成本核算对象的方法

根据以上成本核算对象确定原则，房地产企业应结合项目开发地点、规模、周期、开发产品处理方式、功能设计、结构类型、装修档次、施工队伍等因素和管理需要等实际情况，确定具休成本核算对象。具体确定方法如下：

1、单体开发项目、一般以每一独立编制设计概算或施工图预算的单项开发工程为成本核算对象。

2、成片分期开发的项目，可以以各期为成本核算对象。

3、在同一开发地点、结构类型相同、开竣工时间相近一由同一施工单位施工或总包的群体开发项目，可以合并为一个成本核算对象。

4、开发规模较大、工期较长的开发项目,可以结合项目特点和成本管理的需要，按开发项目的一定区域或部位或周期划分成本核算对象。

5、同一项目有裙楼、公寓、写字楼等不同功能的，在按期划分成本核算对象的基础上，还应按功能划分成本核算对象。

6、同一分期有高层、多层、复式等不同结构类型的，还应按结构类型划分成本核算对象。

7、独立编制设计概算或施工图预算的配套设施，不论其支出是否摊入房屋等开发产品成本，均应单独作为成本核算对象。

8、只为一个单体开发项目服务的、应摊入开发项目成本且造价较低的配套设施，可以不单独作为成本核算对象，发生的开发费用直接计入单体开发项目的成本。

大家都知道房地产开发项目周期长、涉及税种多，而且成本费用的归集、结转复杂。首先，成本费用的支出，需要区分开发成本和期间费用。那么如何做区分呢？许明信老师在文章“成本费用归集的四大原则”中有详细的解读，大家可以点击学习！

成本对象的管理要求

根据《关于房地产开发企业成本对象管理问题的公告》（总局公告2014年第35号）的规定，房地产企业应按照以下的要求做好成本对象的管理。

1、房地产开发企业应依据计税成本对象确定原则确定已完工开发产品的成本对象，并就确定原则、依据，共同成本分配原则、方法，以及开发项目基本情况、开发计划等出具专项报告，在开发产品完工当年企业所得税年度纳税申报时，随同《企业所得税年度纳税申报表》一并报送主管税务机关。房地产开发企业将已确定的成本对象报送主管税务机关后，不得随意调整或相互混淆。如确需调整成本对象的，应就调整的原因、依据和调整前后成本变化情况等出具专项报告，在调整当年企业所得税年度纳税申报时报送主管税务机关。

注意：若某房开企业2019年度有完工的项目，则必须在本年度汇算清缴也就是2020年5月31日之前将企业所得税纳税申报表以及完工项目成本对象的的专项报告一同报送给主管税务机关。

若企业未按规定及时提交，则税务机关可依照应按《中华人民共和国税收征收管理法》第六十二条规定进行处理：纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，或者扣缴义务人未按照规定的期限向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表和有关资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款。

2、房地产开发企业应建立健全成本对象管理制度，合理区分已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象，及时收集、整理、保存成本对象涉及的证据材料，以备税务机关检查

3、对资料不完整、不规范的，应及时补齐、调整、修正。

4、对成本对象确定不合理或共同成本分配方法不合理的，可能导致主管税务机关进行合理调整。

5、对成本对象确定情况异常的，容易被主管税务机关列入专项稽查或税务检查。

6、不如实出具专项报告或不出具专项报告的，主管税务机关将按税收征管法的相关规定进行处理或处罚。

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好了，今天我们先学习房企成本核算的基础知识，有了基础知识，下次我们再分析房开企业成本归集与分配的会计处理！房地产企业开发产品成本关乎企业经营成果的准确核算和企业所得税、土地增值税的正确缴纳，是财务务必掌握的一项基础工作。

然而房地产成本核算与税务规定不同于其他行业，有些业务、事项并无先例可循，处理较为复杂。作为房企财务人员，需要了解房地产成本项目构成以及项目开发全流程业务，这样才能由点到线、由线到面的系统掌握！金穗源《税苑微课》致力于系统课程的研发，目前吴学锋老师-“房企所得税汇算清缴及实务问题处理”正值热播，助力房企顺利通过所得税汇缴工作！

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